Giáo trình Kiểm toán căn bản: Phần 2 - TS. Trần Đình Tuấn

Chia sẻ: _ _ | Ngày: | Loại File: PDF | Số trang:74

Thêm vào BST

Báo xấu

9
lượt xem 8
download

Download Vui lòng tải xuống để xem tài liệu đầy đủ

Tiếp nội dung phần 1, Giáo trình Kiểm toán căn bản: Phần 2 được biên soạn gồm các nội dung chính sau: phương pháp kiểm toán; chọn mẫu kiểm toán; trình tự kiểm toán. Mời các bạn cùng tham khảo!

Chủ đề:

Bình luận(0) Đăng nhập để gửi bình luận!

Lưu

Nội dung Text: Giáo trình Kiểm toán căn bản: Phần 2 - TS. Trần Đình Tuấn

C hương 4 PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN 4.Ỉ. Khái quát về các phưong pháp kiểm toán 4.1.1. K hải niệm Phương pháp kiểm toán là các biện pháp, cách thức, thù pháp được sừ dụng trong công tác kiếm toán, nhảm thực hiện mục đích kiểm toán đặt ra. Kiểm toán là một ngành khoa học còn non trẻ, hoạt động thực tế dù chưa nhiều, nhưng đến nay kinh nghiệm tích luỹ đã đù cho việc khẳng định kiểm toán là một ngành khoa học độc lập trong cả lý luận và thực tiễn. Từ những kinh nghiêm thực tế đó đã hình thành một hệ thống phương pháp kiểm toán, tuy chưa hoàn chỉnh nhưng hệ thống phương pháp kiểm toán khá đa dạng, khoa học và sáng tạo. Cũng như các ngành khoa học khác, kiểm toán cũng có những phương pháp chung đó là cơ sờ phương pháp luận và phương pháp kỹ thuật riêng của mình để hình thành những phương pháp xác minh và bày tò ý kiến phù hợp VỚI đối tượng kiểm toán. 4.1.2. C ơ s ở phư ơng ph áp luận Tất cả các ngành khoa học kể cả kiểm toán đều phài dựa trên cơ sờ phương pháp luận chung đó là phép biện chứng duy vật. Trong quan hệ với phương pháp kiểm toán chúng ta cẩn quan tâm, quán triệt đầy đủ các mối quan hệ và quy luật khách quan sau: 136
- Thử nhất, quan điểm duy vật biện chứng cho rằng: Các sự vật hiện tượng cũng như các mặt của sự vật hiện tượng đó có mối quan hệ chặt chẽ VỚI nhau. Như vậy khi xác minh, nhận thức về một mặt hay một sự vật, hiện tượng nào đó phải xem xét nó trong m oi quan hệ biện ch ứ n g VỚI các mặt, các sự vật hiện tượng khác có liên quan Ví dụ: Khi mua hàng bằng tiền mặt thì hàng tồn kho (cụ thê là hàng hoá) tăng, tiên mặt trong quỹ giảm xuông. - Quan điểm thứ hai: Mọi sự vật và hiện tượng đêu vận động, vận động là tuyệt đôi, đứng im là tương đôi. Vì vậy, trong kiểm toán khi nghiên cứu và phán xét mọi sự vật, hiện tượng tại thơi điểm kiểm toán phải có phương pháp nghiên cứu chúng trong trạng thái động, tức là phải xem xét chúng trong cả một khoảng thời gian nào đó hợp lý. Ví dụ: khi xem xét tài khoản tiên mặt, KTV có thể xem xét và so sánh sự bien động của tiền mặt trong kỳ kiểm toán VỚ niên độ kế toán trước hay kỳ kê toán trước. I - Quan điểm thứ ba: Trong nội tại sự vật hiện tượng đều có sự thống nhất và đấu tranh giữa các mặt đối lập. Trong kiểm toán, mối quan hệ này là cơ sờ cho phương pháp kiểm tra cân đối về lượng ví dụ tài sản và nguôn vốn, sô phát sinh Nợ và sô phát sinh Có... - Quan điểm thứ tư: Cho rằng mọi sự vật hiện tượng đều có bản chất ricng và được biểu hiện dưới các hình thức cụ thể. Vì vậy, khi nghiên cứu và kết luận bản chất sự vật hiện tượng phải xem xét trên những hỉnh thức biểu hiện khác nhau, ờ tính phổ biến cùa chúng. Ví dụ: tài sản thì phải xem xét cả về giá trị và cả về mặt số lượng, cả trên sổ sách lẫn trong thực tế. 137
Ngoài những quy luật trên, kiểm toán viên còn phải thực hiện đúng quy luật vận động của quá trình nhận thức, đi từ trực quan s i n h đ ộ n g đ e n t ư d u y t r ừ u t ư ợ n g , t ừ c ả m t í n h đ ê n lý t í n h VỚI n h ữ n g bước quan sát, thu thập bằng chứng thực tế rồi mới phân tích, phán đoán, suy lý ... Từ đó, mới đưa ra kêt luận của mình. 4.1.3. Phương ph áp kỹ thuật Cơ sở về mặt kỹ thuật trước hết phải kể đến phương pháp toán học, trực tiếp là các phương pháp chọn mẫu. Mặt khác, do đối tượng kiểm toán có quan hệ chặt chẽ với đối tượng của kế toán và của phân tích kinh doanh nên kỹ thuật kiểm toán không thể tách rời các phương pháp kỹ thuật của kế toán và phân tích kinh doanh. Trong quan hệ với đối tượng kiểm toán, chúng ta cần đặc biệt quan tâm tới hai phần riêng biệt: - Một phần là thực trạng hoạt động tài chính được phản ánh trong các tài liệu kế toán hình thành nên phân hệ phương pháp chửng từ. Phân hệ này bao gồm: + Kiểm toán các cân đối kế toán (kiểm toán cân đối) + Đối chiếu trực tiếp + Đối chiếu lôgic - Phần chưa được phản ánh trong các tài liệu kế toán hình thành nên phân hệ phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ Phân hệ này bao gồm: + Kiểm kê + Điều tra .+ Thực nghiệm 138
Ọua cách phân tích trên, chúng ta thấy phương pháp kiểm toán là sự vận dụng phương pháp luận duy vật biện chứng, các bộ môn khoa học tự nhiên và kinh tế vào quá trình thu thập băng chứng, xác minh, đánh giá, nhận xét những nội dung kiểm toán được thế hiện qua các thông tin do đối tượng kiềm toán cung cấp và những tài liệu khác có liên quan, nhằm đảm bảo tính độc lập, khách quan cho kết luận kiềm toán, 4.2. C ác phưong pháp kiếm toán chứng từ 4.2.1. K iểm toán cân đồi a. Khái niệm Kiểm toán cân đoi là phương pháp dựa trên các cân đôi (phương trinh) kế toán và các cân đối khác để kiểm toán các quan hệ nội tại của các yếu tố cấu thành quan hệ cân đôi đó. Dựa vào phép biện chứng duy vật: Trong hàng loạt các mối quan hệ giữa các mặt sự vật hiện tượng xuất hiện môi liên hệ thống nhât và mâu thuẫn giữa hai mặt đôi lập. Trong hoạt động kinh te tài chính cũng xuất hiện nhiều mối liên hệ như vậy. Trong kiểm toán trước hết phái xét đến cân đối tồng quát theo các mô hình cân đối khái quát Ví dụ: VỚI bảng cán đối tài khoản Tài sản = Vốn chủ sờ hữu + Công nợ Hoặc tỏng số tai sàn = Tổng số nguồn vốn Cân đối kế toán là phương pháp kiểm toán các kiểm toán viên dựa vào các phương pháp cân đối trong kế toán trong quá trinh hình thành kiểm toán 139
b. Phương pháp kỹ íhuật áp dụng: Phương trình kế toán cơ bản: Tổng tài sản bằng tổng nguồn vốn. c. Đ ặc điểm cùa đổi tượng kiềm toán Phương pháp cân đối kế toán áp dụng với các đối tượng kiểm toán có chứa đựng các mối quan hệ cân đối. d. Nội dung kiêm toán Kiểm toán các cân đối tổng quát, thực chất đây là xem xét các mối quan hệ cân đối tổng quát trong đối tượng lciểm toán Trong thực tế có thể có những trường hợp các mối quan hệ cân băng này thường xuyên không được duy tri. Khi đó, phải xem xét lại bản chất riêng của mối quan hệ. Trong một số trường hợp, do bản thân quy định của chế độ về kinh tế nói chung và về kế toán nói riêng làm cho quan hệ này không cân bằng về lượng. Trong một sô trường hợp khác thiếu cân bằng này hoàn toàn chỉ do lỗi của kế toán Kiểm toán cân đối thực chất là kiểm toán dựa trên các quan hệ cân đối trong từng định khoản kế toán. Vì vậy, kiểm toán các cân đối cụ thể là việc kiểm tra và đối chiếu giữa các sổ sách kế toán, nhật ký, bảng kê, sổ cái. Trong quá trình kiểm toán các cân đối cụ thể, các kiểm toán viên thường phát hiện các lỗi kiểm toán sau đây: - Quy mô phàn ánh không đúng với thực tế - Phản ánh không phù hợp giữa nội dung kinh tê cùa nghiệp vụ với quan hệ nghiệp vụ thực tế phát sinh. e. Điều kiện ảp dụng - Phương pháp cân đối kế toán được áp dụng với các đối tượng có tồn tại quan hệ tương đối. Dù quan hệ cân đối tổng 140
quát có tồn tại hay không, kiểm toán các cân đối cụ thể vẫn phái đặt ra. 4.2.2. Đối chiếu trực tiếp Khái niệm: Đối chiếu trực tiếp là so sánh (về mặt lượng) trị sô của cùng một chi sô hay cùng một chỉ tiêu trên các chứng từ kiềm toán C ơ sở: Một chi tiêu hay một nội dung được biểu hiện dưới nhiều hình thức khác nhau, được thể hiện ờ nhiều tài liệu khác nhau, bảo quản ờ nhiêu nơi khác nhau. Nội dung: - ĐÔI chiêu một chì tiêu nào đó của kỳ này với chỉ tiêu đó nhưng ở kỳ trước (đối chiếu ngang) để đánh giá, nghiên cứu mức độ biến động hoặc so sánh giữa các bộ phận tổng thể (đối chiếu dọc) để xem xét cơ cấu, phân bố tùng quần thể - Đối chiếu giữa số dự toán, định mức, kế hoạch với số thực tế đề đánh giá mức độ phấn đấu thực hiện các mục tiêu thể hiện trên các chỉ tiêu tương ứng. - Đối chiếu trị số của cùng một chỉ tiêu trong cùng một thời kỳ nhưng trên các chứng từ khác nhau: Ví dụ nhu đối chiếu trị sô cùa các chỉ tiêu trên bảng cân đối hay trên các báo cáo với trị sô cùa chính các chỉ tiêu đó nhưng trên các sổ kế toán chi tiết và sổ kế toán tổng hợp. ., hay các chi tiêu chứng từ kế toán VỚI chỉ tiêu đó trên các sổ kế toán chi tiết - Đôi chiếu các con số của cùng một chứng từ nhưng được bảo quản, lưu trữ ờ các địa điểm khác nhau. Loại đối chiếu này được thực hiện phổ biến trong kiểm toán các giao dịch với ngân hàng, các khoản thu về bán hàng, các khoản chi về mua hàng. 141
Ví dụ: Đối chiếu giữa hoá đơn GTGT mà đơn vị đuợc kiểm toán giữ với hoá đơn GTGT tại cơ quan thuế giữ và hoá đơn GTGT của khách hàng giữ. - Đối chiếu trị so cùa các chỉ tiêu với trị số của các yếu tố cấu thành chỉ tiêu đó. Ví dụ: Đối chiếu các yếu tố số lượng, đơn giá VỚ thành I tiền trong các chứng từ gốc. Đoi chiếu các khoản mục cấu thành các loại tài sản hoặc nguôn vốn trong bảng cân đối tài sản ... - Đối chiếu trị số của các chỉ tiêu cùa đơn vị được kiểm toán với trị số của các chỉ tiêu tương ứng bình quần trong ngành * ưu điêm: Dễ làm nên là phương pháp được sừ dụng rộng rãi * Nhược điểm. Chỉ sử dụng được trong trường hợp: các chỉ tiêu được hạch toán theo cùng một chuẩn mực, cụ thể là cung nội dung, cùng phương pháp tính, cùng đơn vị, cùng lãnh thổ, cùng quy m ô... và trong khoảng thời gian có điều kiện tương tụ nhau. 4.2.3. Đ ổi chiếu logic * Khải niệm. Đối chiếu lôgic là việc xem xét mức biến động tương ứng về trị số của các chi tiêu có quan hệ kinh tế trực tiếp song có thể có mức biến động khác nhau và có thể theo hướng khác nhau * C ơ sở: Các đối tượng, các chi tiêu kinh te tài chính trong đơn vị có mối quan hệ với nhau. Một số đối chiếu lôgic có thể thực hiện trong quá trình kiểm toán như: - Hàng tồn kho giảm có thể dẫn đến tiền mặt, tiền gửi hoặc các các khoản phải thu tăng. 142
-T à i sản cố định tăng có thể dẫn tới tiền vay, nợ dài hạn tăng hoặc chi phí xây lắp giảm... - Vốn bằng tiền giảm có thê dẫn tới hàng hoá vật tư tăng hoặc các khoản phải trả giảm . . Cách đối chiếu này được sử dụng rất phổ biến trong việc xem xét khái quát các mối quan hệ kinh tê - tài chính thuộc đôi tượng kiểm toán. Trên cơ sờ đó định hướng cho việc kiểm toán các đối tuợng cụ thể khi phát hiện những mâu thuẫn và xu hướng biến động của các chi tiêu có liên quan. 4.3. Phưong pháp kiểm toán ngoài chứng từ Đây là phương pháp kiểm toán mà kiểm toán viên chỉ có cơ sờ dữ liệu: kiểm toán viên phải sử dụng các phương pháp để tìm kiếm nguồn bằng chứng kiểm toán trên cơ sở phương pháp luận và phương pháp kỹ thuật. Các phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ bao gồm: Kiểm kê, thực nghiệm và điều tra. 4.3.1. Kiểm kê * Khái niệm Là phương pháp kiểm tra, kiểm kê lại chỗ các loại tài sản. Đây là phương pháp kiểm tra đơn giản phù hợp với chức năng cùa kiểm toán. Do vậy, trong nhận thức phải luôn găn chặt kiểm kê vào quy trình chung của kiểm toán đặc biệt là ngoại kiểm. * C ơ sớ hình thành: Dựa vào phương pháp luận mối quan hệ giữa các sự vật hiện tượng. * Phương ph áp kĩ thuật: Áp dụng là cân, đo, đong, đểm (phương pháp đo lường). * Đ ặc điểm đổi tượng: Phương pháp này áp dụng đối với tài sản vật chất. 143
* Trình tự: Trong mọi trường hợp kiểm kê cần thực hiện theo quy trình chung với ba bước cơ bản: Chuẩn bị, thực hành và kết thúc kiểm kê. - Bước 1: Chuẩn bị kiếm kê: Là khâu đầu tiên và có ảnh hường quan trọng tới kết quả của quá trình kiểm kê, căn cứ vào quá trinh kiểm kê, căn cứ vào mục tiêu, quy mô, thời hạn kiểm kê đề chuẩn bị các điều kiện về nhân lực và vật lực cho quá trình kiểm kê. - Bước 2: Thực hành kiểm Icê: Phải được tiến hành theo trình tự xác định và phải lập bảng kê cho từng loại, trong đó các bảng kê sẽ trở thành chứng từ kiểm toán. - Bước 3: Kết thúc kiểm kê. Phải lập biên bản kiểm kê trong đó ghi rõ mục tiêu, nội dung và trình tự tiến hành, nêu rõ chênh lệch đã được phát hiện và kiến nghị cách xử lý chênh lệch. Biên bản kiểm kê cần được đính kèm phiếu kiểm kê (mã cân) và bảng kê chênh lệch về kết quả kiểm kê * Điều kiện để áp dụng phương pháp kiểm kê. Phương pháp này áp dụng đối với những tài sản có hình thái vật chất cụ thể 4.3.2. Thực nghiệm * Khái niệm Thực nghiệm là phương pháp kiểm toán nhằm xác minh cho đối tượng kiểm toán bàng cách nghiên cứu, phân tích từng yếu tố cấu thành của một tài sản, một quá trình đã có, đã diễn ra và cân xác minh lại. Ví dụ: Để xác minh lại hao phí hoặc kết quả sản xuất có thể phải làm lại một mẻ hàng để khẳng định rõ những điều nghi vấn như mức hao phí nguyên vật liệu ,144
* Cơ sơ hình thành. Dựa vào mối quan hệ giữa cái chung và cái riêng * Phương pháp kỹ thuật áp dụng: Phương pháp dự báo, dự đoán * Đổi tượng kiểm toán: là thực trạng tài sản tài liệu 4.3.3. Diều tra * Khái niệm: Điều tra là phương pháp xác định lại một tài liệu hoặc một thực trạng để đi đến những quyết định hay kết luận kiểm toán Điều tra được sử dụng rất rộng rãi trong kiểm toán. Điều tra được sừ dụng để: - Tìm hiểu khách thể kiểm toán (nói chung) hay làm quen VỚI khách hàng (cùa kiểm toán độc lập) Có thể tim hiểu trục tiếp hoặc qua các kiểm toán viên tiền nhiệm hoặc gùi phiếu điều tra phỏng vấn Đây là bước điều tra sơ bộ nhằm đưa ra quyết đinh chấp nhận hoặc không chấp nhận thư mời kiểm toán của khách hàng (đối với kiểm toán độc lập) hoặc lập kế hoạch kiểm toán (đối với kiểm toán nhà nước) - Tiếp cận với các bên có liên quan, dò hỏi, phỏng vẫn, thu lượm và tích luỹ dữ liệu, loại dần và thu gọn đối tượng xác minh cho những vấn đề kiểm toán - Xác minh bang văn bản qua thư xác nhận của các bên có liên quan - Chọn mẫu hoặc chọn điển hình các đối tượng kiểm toán, xác minh làm rõ các vấn đề cần kiềm toán. * Các phurm g pháp: Quan sát, phỏng vấn, và xác nhận - Quan sát: Sừ dụng để điều tra sự vận hành cùa hệ thống nội bộ, phương pháp này phụ thuộc nhiều vào trình độ cùa người 145
thực hiện. Quan sát chỉ sử dụng khi mới tiếp cận với đối tượng kiểm toán, chỉ cho kết quả khái quát. - Phòng vấn: Là đưa ra những câu hỏi và thu thập các câu trả lời. Yêu cầu các câu hỏi phải phù hợp với người được hỏi và phù hợp với nội dung kiểm toán. Có hai loại câu hỏi: Đóng và mở, nên sừ dụng câu hỏi đóng. Câu hỏi phải ngan gọn, xúc tích, dễ hiểu. Một câu hỏi phải hỏi 2 người trờ lên, nếu có mâu thuẫn phải mờ rộng phạm vi phỏng vấn. - Xác nhận: + Xác nhận mở: Yêu cẩu cung cấp thông tin mà không cân minh chứng cho thông tin đó. + Xác nhận đóng: Yêu cầu m inh chứng cho thông tin đó là đúng hay sai. Có hai loại: Xác nhận đóng khẳng định: Thông tin dù đúng hay sai đều phải phúc đáp lại; Xác nhận đóng phù định: Thông tin gừi đi sai mới cẩn phúc đáp lại (phải có độ tin cậy VỚI người được hỏi) 146
Chương 5 CHỌN MẪU KIÉM TOÁN 5.1. Các khái niệm C ' bản v ề chọn mẫu kiếm toán O Chọn mau kiêm toán: Là quá trình chọn các khoản mục hoặc đơn vị (gọi là mẫu) từ một tập hợp các khoản mục hoặc đơn VỊ lớn (gọi là tồng thể) và sử dụng các đặc trung của mẫu để suy rộng cho đặc trung toàn bộ tổng thể. Theo ISA 530 - Lấy mẫu kiểm toán (06/12/2012): Lấy mẫu kiêm toán là việc áp dụng các thu tục kiêm toán trên sổ phần tư ít hơn 100% tồng so phần từ cùa một tông thể kiểm toán sao cho tất ca các đơn vị lấy mẫu đểu cỏ cơ hội được lựa chọn nhằm cung cắp cho kiếm toán viên cơ s ờ hợp lý đê đưa ra kết luận về toàn bộ tổng thê. Tông thể: Là một tập hợp bao gồm các phần tử hoặc đơn vị thuộc đối tượng nghiên cứu. Mỗi phần tử trong tổng thể được gọi là đơn vị tồng thể, khi chọn mẫu kiểm toán, mỗi đơn vị được lựa chọn ra gọi là đơn vị mẫu. Tập hợp các đơn vị mẫu được gọi là một mẫu. Vấn đề trung tâm cùa chọn mẫu kiểm toán là chọn được mẫu tiêu biểu, mẫu có những đặc điểm giống với những đặc điểm của quần thể có mẫu được chọn ra. Ví dụ: Qua kiểm soát nội bộ xác định chỉ 3% phiếu chi không có chứng từ gốc đính kèm. Neu trong hàng ngàn phiêu chi chọn ra 100 phiếu lấy đúng có 3 lần thiếu chứng từ gốc thì mẫu chọn là tiêu biểu. 147
* Có 2 khả năng dẫn đến mẫu chọn không tiêu biểu: Hoặ do sai lầm do chọn mẫu hoặc do sai lẩm khác không do chọn mẫu. Từ đó dẫn tới 2 loại rủi ro tương ứng: rủi ro chọn mẫu và rủi ro không do chọn mẫu. Rủi ro do chọn mẫu (sai lầm chọn mẫu): Là sai lầm vốn có trong chọn mẫu do không khảo sát (trắc nghiệm) toàn bộ chứng từ nghiệp vụ. Khả năng này luôn luôn tồn tại do hạn chế vốn có của chọn mẫu. Ví dụ: Nếu một quần thể chứng từ có tỷ lệ khác biệt là 3% thi kiểm toán viên vẫn có thể chọn một mẫu có chứa ít hơn hoặc nhiều hơn 3% Để giảm bớt rủi ro do chọn mẫu có thể có 2 cách: + M ột là: Tăng kích cỡ mẫu, khi nào kích cỡ mẫu bằng 100% tổng thể, nghĩa là toàn bộ các phẩn tử của tổng thể đều được kiểm tra thì mẫu sẽ là đại diện hiển nhiên cho tổng thể và như vậy rủi ro lấy mẫu sẽ bị triệt tiêu. Tuy nhiên một cỡ mẫu lớn sẽ đòi hỏi nhiều chi phí và thời gian, do vậy vấn đề là phải giải quyết mối quan hệ cân đối giữa rủi ro lấy mẫu và chi phj bỏ ra nếu tiêu dùng một cỡ mẫu lớn. + Hai là: Lựa chọn phương pháp chọn mẫu thích hợp: Chọn mẫu ngẫu nhiên qua bảng số ngẫu nhiên hoặc chọn mẫu ngẫu nhiên theo hệ thống. Rủi ro không do chọn mẫu: Là loại rủi ro do kiểm toán viên có thể đưa ra những kết luận sai lầm không phải do lỗi chọn mẫu mà do các yếu tố không liên quan trực tiếp đến việc chọn mẫu. Chẳng hạn, kiểm toán viên có thể sử dụng thủ tục kiểm toán không phù hợp với mục tiêu kiểm toán hoặc sử dụng đúng thủ tục nhưng không phát hiện ra sai phạm trong mẫu đã chọn do 148
thiếu thận trọng. Các trường họp dẫn tới rủi ro không do chọn mẫu thường bao gồm: + Đánh giá rủi ro tiềm tàng không đúng + Đánh giá không đúng về rủi ro kiểm soát + Lựa chọn các thủ tục kiểm toán không thích hợp và thực hiện công việc kiểm toán không hợp lý. Sự cần thiết phải chọn m ẫu kiểm toán ❖ Xuất ph ải từ đặc điểm cùa đối tượng cùa kiếm toán Đối tượng cùa kiểm toán bao gồm hai phần: Một phần thực trạng tài chính đã được phản ánh trong tài liệu kế toán và một phân thực trạng tài chính chưa được phản ánh trong các tài liệu ke toán Đặc điểm này dẫn đến: - Kiểm toán viên không thể tìm kiếm một sự chắc chắn, chính xác tuyệt đối của số học vỉ phẩn thực trạng tài chính thể hiện trên các tài liệu kế toán không thể phản ánh chính xác mọi hoạt động của đơn vị, - Cho dù kiểm toán toàn bộ, kiểm toán viên vẫn không thể phát hiện hết các sai phạm hoặc có thể đưa ra được kết luận chính xác tuyệt đối đối với phần thực trạng tài chính chưa được phản ánh trên các tài liệu kế toán. ❖ Xuất ph át từ tính kinh íế và hiệu quà của hoại động kiểm toán - Kiểm toán viên cẩn thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sờ cho sự xác minh và bày tỏ ý kiến của mình về đối tượng kiểm toán. Các bằng chứng kiểm toán “đầy đủ, và thích hợp” được kiểm toán viên khai thác từ nhiều nguồn, 149
bằng chứng thu được trên mẫu kiểm toán không phải là nguồn duy nhất mà còn được bổ sung từ các nguồn khác nhau trong quá trình kiểm toán -V iệ c kiểm toán toàn diện đòi hỏi nguồn nhân lực kiểm toán, chi phí cho hoạt động kiểm toán, thời gian thực hiện rất lớn. Ngoài ra, việc kiểm toán toàn bộ còn ảnh hường trực tiếp đến các hoạt động của đơn vị được kiểm toán, phải có sự phối hợp về nhân lực, phương tiện, thông tin... Trên thực tê, yêu câu kiểm toán toàn bộ là không khả thi khi số lượng đơn vị cần kiếm toán là rất lớn, quy mô hoạt động, phạm vi giao dich rộng, sự đa dạng và tính chất phức tạp của các loại giao dịch ngày càng gia tăng, trong khi đó, nguồn nhân lực kiểm toán lại có hạn. - Kiểm toán chọn mẫu sẽ tiết kiệm thời gian hơn kiểm toán toàn diện vì số lượng các phần tử phải kiểm tra ít hơn nên công việc chuẩn bị sẽ gọn hơn, số lượng tài liệu ghi chép giảm đi, do đó thời gian điều tra, thời gian tổng hợp, phân tích sẽ đuợc rút ngấn. Nhờ vậy, kiểm toán chọn mẫu sẽ đáp ứng tính kịp thời cùa thông tin cho người sử dụng kết quả kiểm toán trong việc ra các quyết định điều hành, sản xuất, kinh doanh ❖ Xuất phát từ hiệu quà cùa phương pháp chọn mầu - Lý luận và thực tiễn về chọn mẫu được thực hiện ngày càng hoàn thiện VỚ sự hỗ trợ cùa các phần mềm chọn mẫu, năng I lự c chuyên m ôn v à ld iả n ăng xót đoán nghề n ghiệp củ a các kiểm toán viên ngày càng được nâng cao, điều này có ý nghĩa quan trọng trong việc lấy mẫu kiểm toán. - V iệc lựa chọn một mẫu đại diện bao gồm các phân từ mang đặc điểm tiêu biểu của tổng thể hoàn toàn có thể làm cơ sở 150
hợp lý cho kiểm toán viên đưa ra kết luận xác đáng về tổng thê mà không cẩn kiểm toán toàn diện. 5.2. Phuong pháp chọn mẫu - Căn cứ vào hình thức biểu hiện của kiểm toán (đặc tính đám đông) có thể chọn mẫu theo đơn vị hiện vật và chọn mẫu theo đơn vị tiền tệ. - Căn cứ vào cơ sờ (tính khách quan) của chọn mẫu có chọn mẫu ngẫu nhiên (xác suất) và chọn mẫu phi ngẫu nhiên (phi xác suất). 5.2.1. Chọn mầu ngẫu nhiên * Các khái niệm Chọn mẫu ngẫu nhiên là cách chọn khách quan theo đúng phương pháp xác định, bảo đảm cho mọi phẩn tử trong tổng thể đều có cơ hội bằng nhau để được chọn vào mẫu Cách chọn này vẫn có thể tồn tại rủi ro là mẫu được chọn khôniỉ chứa đựng các đặc trưng chù yếu cùa tổng thể. Một vấn đê thực tiễn cẩn chú ỷ trong chọn mẫu ngẫu nhiên là trường hợp tông thể được dùng để lấy mẫu không phải là tổng thể thật sự. Nói cách khác đại diện vật chất cùa tổng thể không đẩy đủ. * Các kỹ thuật chọn mẫu ngẫu nhiên a. Dựa vào bang số ngẫu nhiên Chọn mẫu ngẫu nhiên dựa vào bảng số ngẫu nhiên là phương pháp chọn mẫu ngẫu nhiên rất đơn giản dựa trên các bảng số ngẫu nhiên đã được thiết ke sẵn, bao gồm các số ngẫu nhiên độc lập được sap xếp thuận lợi cho việc lựa chọn ngẫu nhiên. 151
Bảng số ngẫu nhiên là bảng kê các con số độc lập được xếp ngẫu nhiên phục vụ cho chọn mẫu. Bảng thường bao gồm nhiều con số được sắp xếp vào một bảng in sẵn. “Bang 105.000 sổ ngẫu nhiên thập phân” do Hội đồng thương mại liên quốc gia lập. Bảng này gồm nhiều dòng và cột. Các con số được xếp vào dòng và cột theo kiểu bàn cờ, mỗi con số này có 5 chừ số. Sau đây là một trang trích trong “Bảng 105.000 số ngẫu nhiên thập phân”. B ản g số ngẫu nhiên C ột D òng 1 2 3 4 5 6 7 8 1000 37039 97547 64673 31546 99314 66854 97855 99965 1001 25145 84834 23009 51584 66754 77785 52 3 5 7 25532 1002 98433 54725 18864 65866 76918 78825 5810 76835 1003 97965 63548 81545 82933 93545 85959 63282 61454 1004 78049 67830 14624 17563 25697 07734 48243 94318 1005 50203 25658 91478 08509 23308 48130 65047 77873 1006 40059 67825 18934 64998 49807 71126 77818 56869 1007 84350 67241 54031 34535 04093 35062 58163 14205 1008 30954 51637 91500 48722 60988 60029 60873 37423 1009 86723 36464 98305 08009 00666 29255 18514 41958 1010 50188 22554 86160 92250 14021 65859 16237 72296 1011 50014 00463 13906 35936 71761 95755 87002 71667 1012 66023 21428 14742 94874 13308 58533 265Ơ7 11208 1013 04458 61862 63119 09541 01715 87901 91260 03079 152
1014 57510 36314 30452 09712 37714 95482 30507 68475 1015 43373 58939 95848 28288 6034] 52174 11879 18115 1016 61500 12763 64433 02268 57905 72347 49498 21871 1017 78938 71312 99705 71546 42274 23915 38405 18779 1018 64257 93218 35793 43671 64055 88729 11168 60260 1019 56864 21554 70445 24841 04779 56774 96129 73594 1020 53314 39631 06937 54545 04470 75463 77112 77126 1021 40704 48823 65963 39359 12717 56201 22811 24863 1022 07318 44623 02843 33299 59872 86774 06926 12672 1023 94550 23299 45557 07923 75126 00808 01312 46689 1024 34348 81191 21027 77087 10919 03676 97723 34469 1025 92277 57115 50789 68111 75305 53289 39751 45760 1026 56093 58302 52236 64756 50273 61566 61962 93280 1027 16623 17849 96701 94971 94758 08845 32260 59823 1028 50848 93982 66451 32143 05441 10399 17775 74169 1029 48006 58200 58367 66577 68583 21108 41361 20732 Quá trình chọn mẫu theo bảng gồm 4 bước sau: Bước 1: Đinh lượng đối tượng kiểm toán bằng hệ thống con so duy nhất (các số thứ tự liên tục và không bị trùng lặp). Thông thuờng các chứng từ (hoặc tài sản) đã được đánh số (mã hoá) trước bằng con số duy nhất. Trong trường họp này, bản thân các con số thư tự (mà hoá) là các dối tượng chọn mẫu. Trong trường hợp phải đánh số cũng có thể tận dụng các con số đã có một cách tối đa để đơn giản hoá việc đánh số. Kưức 2: Thiết lập mối quan hệ giữa bảng với đối tượng kiểm toán đã đinh lượng. Do đối tượng kiểm toán đã được định 153
lượng bằng các con số cụ thể nên vấn đề đặt ra là lựa chọn các hàng cụ thể trong 5 hàng số tương ứng với 5 chữ số của mỗi số ngẫu nhiên trong bảng. Có 3 trường hợp xảy ra: + Trường họp 1: Các con số định lượng (thứ tự) của đôi tượng kiểm toán cũng gồm 5 chữ số như các con số ngẫu nhiên trong bảng. Khi đó tương quan 1-1 giữa định lượng đối tượng kiểm toán với các con số ngẫu nhiên tự nó đã được xác lập. + Trường họp 2: Các con số thứ tự cùa đ ố i tượng kiểm toán gôm sô lượng chừ số ít hơn 5. Trong trường hợp này đòi hỏi kiểm toán viên phải xác định trước các cách hoặc là lấy chữ số đầu hoặc là lấy chữ số giữa (nếu có), hoặc là lấy các chữ số cuối... trong các số ngẫu nhiên + Trường hợp 3: Các con so thứ tự của đối tượng kiểm toán gồm số lượng chữ số lớn hơn 5. Khi đó đòi hỏi kiểm toán viên phải xác đinh lấy cột nào làm chính và chọn thêm những hàng so ờ cột phụ của bảng. Bước 3: Xác định phương hướng sừ dụng bảng: Xác định hướng đi cùa việc chọn các số ngẫu nhiên + Dọc theo cột hay ngang theo hàng + Xuôi từ trên xuống hay ngược từ dưới lên, từ trái sang phải hay từ phải sang trái. Việc xác định này có tính độc đoán, ngẫu nhiên nhưng cẩn được đặt ra trước và tuân thù triệt để. Hước 4: Chọn điểm xuất phát: Là việc xác định các con số ngẫu nhiên đầu tiên trong hành trình đã định. Nguyên tắc cơ bản của việc lựa chọn là đảm bảo tính ngẫu nhiên, tránh lặp lại thói 154
quen cũ cùa kiểm toán viên và tránh khá năng phỏng đoán cùa khách hàng về mẫu chọn Do đó, có thề chọn điểm xuất phát bang cach chấm ngẫu nhiên vào một điềm nào đó và dùng con sô ngẫu nhiên gần điểm đó nhất làm điêm xuất phát cùa hành trinh Ví dụ: Cần kiếm tra 100 phiếu chi từ các phiếu chi có số thứ tự từ 3156 đen 7856. Giả sừ lấy 4 chừ sô đâu của các con sô trong bảng so ngẫu nhiên, hành trinh là xuôi theo cột, từ trái sang phải điềm xuất phát là dòng 1000, cột 01. Hài giải: - Bước 1: Có thể bỏ qua do phiếu chi đã được đánh số trước - Bước 2: cần xác đinh lấy 4 chữ so nào đó trong 5 chừ số của các con so ngẫu nhiên, giả sử lấy 4 chữ số đầu - Bước 3: Hành trình được xác đinh XUÔI theo cột, từ trái sang phái. - Bước 4: Điềm xuất phát là dòng 1000, cột 01 Như vậy phiếu chi đẩu tiên được kiểm toán là: 3703, 3 số tiếp theo bị loại do ngoài phạm vi đối tượng kiểm toán, các phiếu chi tiếp theo được chọn là 7804, 5020, 4005, 5018, 5001, 6 6 0 2 ,5 7 5 1 ,4 3 3 7 ,6 1 5 0 , 6425... Chú ý : Trong quá trinh chọn mẫu có thể có những phẩn tử xuât hiện đen lẩn thứ 2. Tuỳ theo yêu cẩu và quy đinh trước cúa cuộc kiểm toán người ta có thể chọn một trong hai trường hợp sau: + Chọn mau thay thế (chọn mẫu lặp lại). Là cách chọn mà một phần tử trong tổng thể có thể được chọn vào mẫu nhiều hơn một lần. 155